2024年最新研發費用加計扣除政策及梳理

一、2024年最新研發費用加計扣除政策文件：

（一）政策及文號

工信部聯通裝函〔2024〕60號
四部門發文明確2023年度享受研發費用加計扣除政策的工業母機企業清單制定工作

（二）政策主要內容：

根據財政部 稅務總局 國家發展改革委 工業和信息化部公告2023年第44號規定，自2023年1月1日起，集成電路企業和工業母機企業開展研發活動中實際發生的研發費用，在按規定據實扣除的基礎上，再按照實際發生額的120%在稅前加計扣除。

本次新發的工信部聯通裝函〔2024〕60號針對上述《關于提高集成電路和工業母機企業研發費用加計扣除比例的公告》有關規定，進一步明確適用加計扣除政策的工業母機企業需同時符合以下條件：
1、生產銷售先進工業母機主機、關鍵功能部件、數控系統（以下稱先進工業母機產品）的工業母機企業；（注：除此之外的工業母機企業的研發按照普適性的研發費加計100%稅前扣除政策）
2、2023年度申請優惠政策的企業具有勞動合同關系或勞務派遣、聘用關系的先進工業母機產品研究開發人員月平均人數占企業月平均職工總數的比例不低于15%；
3、2023年度申請優惠政策的企業研究開發費用總額占企業銷售（營業）收入（主營業務收入與其他業務收入之和，下同）總額的比例不低于5%；
4、2023年度申請優惠政策的企業生產銷售本通知規定的先進工業母機產品收入占企業銷售（營業）收入總額的比例不低于60%，且企業收入總額不低于3000萬元（含）。
需要注意的是，上述四個條件必須同時滿足的工業母機企業，才能享受研發費加計120%在稅前扣除的優惠。而集成電路企業在享受研發費加計扣除時不需要滿足上述條件。

二、政策源起：
（一）源文件：
關于提高集成電路和工業母機企業研發費用加計扣除比例的公告
財政部 稅務總局 國家發展改革委 工業和信息化部公告2023年第44號

（二）源文件主要規定：
集成電路企業和工業母機企業開展研發活動中實際發生的研發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按規定據實扣除的基礎上，在2023年1月1日至2027年12月31日期間，再按照實際發生額的120%在稅前扣除；形成無形資產的，在上述期間按照無形資產成本的220%在稅前攤銷。

（三）執行口徑和管理要求
企業享受研發費用加計扣除政策的其他政策口徑和管理要求，按照下列文件相關要求執行
1、《財政部 國家稅務總局 科技部關于完善研究開發費用稅前加計扣除政策的通知》（財稅〔2015〕119號）
2、《財政部 稅務總局 科技部關于企業委托境外研究開發費用稅前加計扣除有關政策問題的通知》（財稅〔2018〕64號）
工業母機企業除了上面的執行口徑和管理要求，還要同時滿足工信部聯通裝函〔2024〕60號規定的四個條件，工業母機企業才可以享受研發費加計120%稅前扣除。

（四）、執行期限：自2023年1月1日至2027年12月31日。

三、研發費加計扣除的政策梳理和解讀：

（一）什么是研發費用加計扣除？

所謂研發費用加計扣除，是指根據企業開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用支出，可以在計算應納稅所得額時加計扣除。（《中華人民共和國企業所得稅法》第三十條 ）

（二）研發費用如何加計扣除及有怎樣的歷史沿革？
1、《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第九十五條規定，企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定據實扣除的基礎上，按照研究開發費用的50%加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。
2017年，國家將科技型中小企業的加計扣除比例由50%提高到75%。
2018年，國家將所有符合條件行業的企業加計扣除比例由50%提高到75%，并允許企業委托境外研發費用按規定在稅前加計扣除。
2、根據財政部 稅務總局公告2023年第7號-財政部 稅務總局關于進一步完善研發費用稅前加計扣除政策的公告明確：自2023年1月1日起，企業開展研發活動中實際發生的研發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按規定據實扣除的基礎上再按照實際發生額的100%在稅前加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的200%在稅前攤銷。
3、國務院2023年3月24日常務會明確將提高符合條件的行業企業研發費用加計扣除比例作為制度性安排長期實施，使企業有了更加明確的預期，有利于企業更加科學合理安排研發活動和資金投入，提高科技創新效率。根據國務院政策要求，企業所得稅法實施條例中關于研發費的規定可能將在下次修訂時更改。
4、2023年9月，對集成電路企業和工業母機企業單獨發文優惠：財政部 稅務總局 國家發展改革委 工業和信息化部公告2023年第44號規定，2023年1月1日至2027年12月31日期間，對集成電路企業和工業母機企業的研發費單獨進行了規定，企業開展研發活動中實際發生的研發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按規定據實扣除的基礎上再，再按照實際發生額的120%在稅前扣除；形成無形資產的，在上述期間按照無形資產成本的220%在稅前攤銷。
目前，只有集成電路企業和工業母機企業可以享受研發費在按規定據實扣除的基礎上，再按照實際發生額的120%在稅前扣除，其他企業的研發費加計扣除比例為100%。

（三）哪些企業可以享受研發費用加計扣除？
財稅〔2015〕119號規定，除了下述行業，其他所有會計核算健全、實行查賬征收并能夠準確歸集研發費用的居民企業，都可以按規定進行研發費加計扣除。行業以《國民經濟行業分類與代碼（GB/4754-2011）》為準，并隨之更新。（財稅〔2015〕119號）
1、煙草制造業。
2、住宿和餐飲業。
3、批發和零售業。

4、房地產業。

5、租賃和商務服務業。
6、娛樂業。
7、財政部和國家稅務總局規定的其他行業。
不適用稅前加計扣除政策行業的企業，是指以所列行業業務為主營業務，其研發費用發生當年的主營業務收入占企業按稅法第六條規定計算的收入總額減除不征稅收入和投資收益的余額50%（不含）以上的企業。

（四）哪些研發活動可以適用研發費用加計扣除政策？
研發活動是指企業為獲得科學與技術新知識，創造性運用科學技術新知識，或實質性改進技術、產品（服務）、工藝而持續進行的具有明確目標的系統性活動。
為便于廣大企業相關人員判斷，財稅〔2015〕119號文在明確上述定義的基礎上，對不適用加計扣除政策的活動進行了列舉，同時還對有異議的研發項目，建立了轉請科技部門核查的機制。下列紅字的研發活動不適用稅前加計扣除政策。除下面的研發活動外適用稅前加計扣除政策。
1、企業產品（服務）的常規性升級。
2、對某項科研成果的直接應用，如直接采用公開的新工藝、材料、裝置、產品、服務或知識等。
3、企業在商品化后為顧客提供的技術支持活動。
4、對現存產品、服務、技術、材料或工藝流程進行的重復或簡單改變。
5、市場調查研究、效率調查或管理研究。
6、作為工業（服務）流程環節或常規的質量控制、測試分析、維修維護。
7、社會科學、藝術或人文學方面的研究。
企業采取自主、委托、合作、集中研發等形式開展研發活動的，其發生的研發費用都可以按照有關規定適用加計扣除政策，也就是說，除了企業自主研發之外，通過委托、合作、集中研發等形式發生的研發費用都有相應規定明確如何享受加計扣除政策。

（五）適用加計扣除政策的研發費的歸集范圍有哪些？
關于適用加計扣除的研發費歸集范圍， 財稅〔2015〕119號進行了明確，針對在實施過程中出現的問題，國家稅務總局公告2017年第40號進行了進一步的明確，具體如下：
財稅〔2015〕119號文明確：允許加計扣除的研發費用具體范圍包括：1.人員人工費用；2.直接投入費用；3.折舊費用；4.無形資產攤銷；5.新產品設計費、新工藝規程制定費、新藥研制的臨床試驗費、勘探開發技術的現場試驗費；6.其他相關費用；7.財政部和國家稅務總局規定的其他費用。  

1、人員人工費用。
財稅〔2015〕119號文明確：直接從事研發活動人員的工資薪金、基本養老保險費、基本醫療保險費、失業保險費、工傷保險費、生育保險費和住房公積金，以及外聘研發人員的勞務費用。
關于人員人工費用，國家稅務總局公告2017年第40號進一步明確了適用加計扣除政策的研發費的歸集范圍，對人員構成、技術資格、經驗積累都有較為具體的要求，且需要證明文件補充，具體規定如下：

（1）直接從事研發活動人員包括研究人員、技術人員、輔助人員。研究人員是指主要從事研究開發項目的專業人員；技術人員是指具有工程技術、自然科學和生命科學中一個或一個以上領域的技術知識和經驗，在研究人員指導下參與研發工作的人員；輔助人員是指參與研究開發活動的技工。外聘研發人員是指與本企業或勞務派遣企業簽訂勞務用工協議（合同）和臨時聘用的研究人員、技術人員、輔助人員。
除了上述的研究人員、技術人員、輔助人員（包括臨時聘用的研究人員、技術人員、輔助人員），其他參與研發的人員費用，不在加計扣除范圍內。
對于接受勞務派遣的企業，按照協議（合同）約定支付給勞務派遣企業，且由勞務派遣企業實際支付給外聘研發人員的工資薪金等費用，屬于外聘研發人員的勞務費用。
這里明確了支付給派遣企業勞務費用的外聘人員支出屬于勞務費用性質，與前面工資薪金及相關社保相區別。
（2）工資薪金包括按規定可以在稅前扣除的對研發人員股權激勵的支出。
只有已經行權的股權激勵才可以在稅前扣除。
（3）直接從事研發活動的人員、外聘研發人員同時從事非研發活動的，企業應對其人員活動情況做必要記錄，并將其實際發生的相關費用按實際工時占比等合理方法在研發費用和生產經營費用間分配，未分配的不得加計扣除。
這一規定是稅收關于優惠政策限制規定的常規操作，但凡涉及稅收優惠事項和非優惠事項共同支出，都需要單獨核算和分配，不能單獨核算和分配的整體不得享受優惠。

2、直接投入費用。
財稅〔2015〕119號文明確：直接投入費用歸集口徑如下：（1）研發活動直接消耗的材料、燃料和動力費用。（2）用于中間試驗和產品試制的模具、工藝裝備開發及制造費，不構成固定資產的樣品、樣機及一般測試手段購置費，試制產品的檢驗費。（3）用于研發活動的儀器、設備的運行維護、調整、檢驗、維修等費用，以及通過經營租賃方式租入的用于研發活動的儀器、設備租賃費。
關于直接投入費用，國家稅務總局公告2017年第40號也做了更具體地明確，（如：區分了經營性租賃和融資性租賃研發活動的儀器設備，融資性租賃需通過計提折舊來體現，經營性租賃直接確認費用，這與租賃固定資產的財務核算規定一致），主要規定如下：
（1）以經營租賃方式租入的用于研發活動的儀器、設備，同時用于非研發活動的，企業應對其儀器設備使用情況做必要記錄，并將其實際發生的租賃費按實際工時占比等合理方法在研發費用和生產經營費用間分配，未分配的不得加計扣除。
這是優惠政策相關的常規操作，不能單獨核算和分配的整體不得享受優惠。另外以經營租賃方式租入的用于研發活動的儀器、設備，通過計提折舊的形式稅前扣除。
（2）企業研發活動直接形成產品或作為組成部分形成的產品對外銷售的，研發費用中對應的材料費用不得加計扣除。
產品銷售與對應的材料費用發生在不同納稅年度且材料費用已計入研發費用的，可在銷售當年以對應的材料費用發生額直接沖減當年的研發費用，不足沖減的，結轉以后年度繼續沖減。
根據權責發生制原則，研發活動形成的產品銷售收入，相應形成產品的材料費已經通過產品銷售實現補償，作為產品銷售成本可以在稅前列支，不能再通過研發費的形式進行加計扣除。這是企業再歸集研發費的時候容易漏掉的部分。

3、折舊費用。
財稅〔2015〕119號文明確： 折舊費用的歸集口徑：用于研發活動的儀器、設備的折舊費。
關于折舊費用，國家稅務總局公告2017年第40號同樣做了更具體地明確，具體規定如下：
（1）用于研發活動的儀器、設備，同時用于非研發活動的，企業應對其儀器設備使用情況做必要記錄，并將其實際發生的折舊費按實際工時占比等合理方法在研發費用和生產經營費用間分配，未分配的不得加計扣除。
對于同時用于非研發活動的儀器和設備的折舊，不屬于研發費加計扣除支出的歸集范圍，應根據實際情況進行分配或單獨歸集。
（2）企業用于研發活動的儀器、設備，符合稅法規定且選擇加速折舊優惠政策的，在享受研發費用稅前加計扣除政策時，就稅前扣除的折舊部分計算加計扣除。
選擇加速折舊優惠政策的，符合稅收優惠規定的，可以加計扣除，包括新買儀器設備一次性稅前扣除，相關規定詳見《2024年小微企業最新適用的固定資產折舊政策梳理》一文。

4、無形資產攤銷。
財稅〔2015〕119號文明確：無形資產攤銷的歸集口徑是：用于研發活動的軟件、專利權、非專利技術（包括許可證、專有技術、設計和計算方法等）的攤銷費用。
關于無形資產攤銷費用，國家稅務總局公告2017年第40號具體地明確的規定如下：
（1）用于研發活動的無形資產，同時用于非研發活動的，企業應對其無形資產使用情況做必要記錄，并將其實際發生的攤銷費按實際工時占比等合理方法在研發費用和生產經營費用間分配，未分配的不得加計扣除。
同樣，同時用于非研發活動的無形資產攤銷攤銷，必須根據實際情況進行合理分配，屬于研發活動部分的攤銷費用才能歸集進加計扣除范圍。
（2）用于研發活動的無形資產，符合稅法規定且選擇縮短攤銷年限的，在享受研發費用稅前加計扣除政策時，就稅前扣除的攤銷部分計算加計扣除。這項規定和固定資產折舊類似。

5、新產品設計費、新工藝規程制定費、新藥研制的臨床試驗費、勘探開發技術的現場試驗費。（  財稅〔2015〕119號）
關于上述費用，國家稅務總局公告2017年第40號具體地明確的規定如下（稍作補充）：
指企業在新產品設計、新工藝規程制定、新藥研制的臨床試驗、勘探開發技術的現場試驗過程中發生的與開展該項活動有關的各類費用。

6、其他相關費用
財稅〔2015〕119號文明確：與研發活動直接相關的其他費用，如技術圖書資料費、資料翻譯費、專家咨詢費、高新科技研發保險費，研發成果的檢索、分析、評議、論證、鑒定、評審、評估、驗收費用，知識產權的申請費、注冊費、代理費，差旅費、會議費等。此項費用總額不得超過可加計扣除研發費用總額的10%。
關于其他相關費用，國家稅務總局公告2017年第40號具體地明確的規定如下（稍作補充）：
與研發活動直接相關的其他費用，補充了職工福利費、補充養老保險費、補充醫療保險費。
包含補充后的費用，其他相關費用總額不得超過可加計扣除研發費用總額的10%。
《國家稅務總局關于進一步落實研發費用加計扣除政策有關問題的公告》（2021年第28號）明確 企業在一個納稅年度內同時開展多項研發活動的，由原來按照每一研發項目分別計算“其他相關費用”限額，改為統一計算全部研發項目“其他相關費用”限額。

40號文明確的其他事項
此外，國家稅務總局公告2017年第40號對一些特殊其他事項也進行了明確，具體如下：
（1）企業取得的政府補助，會計處理時采用直接沖減研發費用方法且稅務處理時未將其確認為應稅收入的，應按沖減后的余額計算加計扣除金額。
這里的政府補助是指對研發活動的直接補助，與研發活動無關的政府補助，不需要按照上述規定處理。
（2）企業取得研發過程中形成的下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入，在計算確認收入當年的加計扣除研發費用時，應從已歸集研發費用中扣減該特殊收入，不足扣減的，加計扣除研發費用按零計算。
通研發活動中形成的產品銷售不一樣，下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入不作為銷售收入核算，并結轉銷售成本，而是直接沖減研發費用，沖減的研發費用不能加計扣除。
（3）企業開展研發活動中實際發生的研發費用形成無形資產的，其資本化的時點與會計處理保持一致。
研發費用形成無形資產的，需進行資本化處理，不可以再當期稅前扣除和加計扣除，而是在無形資產攤銷時，按照加計扣除的相關規定進行稅前扣除和加計扣除。除了集成電路和符合條件的工業母機按照220%加計攤銷，其余企業按照200%加計攤銷。
（4）失敗的研發活動所發生的研發費用可享受稅前加計扣除政策。
（5）國家稅務總局公告2015年第97號第三條所稱“研發活動發生費用”是指委托方實際支付給受托方的費用。無論委托方是否享受研發費用稅前加計扣除政策，受托方均不得加計扣除。
委托方委托關聯方開展研發活動的，受托方需向委托方提供研發過程中實際發生的研發項目費用支出明細情況。
補充說明，涉及財稅優惠事項一般是財政部和稅務總局聯合發文，如財稅xx年xxx號，稅務總局的公告文件是對該優惠文件的具體執行口徑及其他情況進行明確，這就是  財稅〔2015〕119號文和國家稅務總局公告2017年第40號這兩個文件的邏輯關系。

（六）特別事項的處理
財稅〔2015〕119號關于特別事項規定的主要內容如下：
1、委托研發
企業委托外部機構或個人進行研發活動所發生的費用，按照費用實際發生額的80%計入委托方研發費用并計算加計扣除，受托方不得再進行加計扣除。委托外部研究開發費用實際發生額應按照獨立交易原則確定。

委托方與受托方存在關聯關系的，受托方應向委托方提供研發項目費用支出明細情況。

2、合作研發

企業共同合作開發的項目，由合作各方就自身實際承擔的研發費用分別計算加計扣除。

3、集中研發
企業集團根據生產經營和科技開發的實際情況，對技術要求高、投資數額大，需要集中研發的項目，其實際發生的研發費用，可以按照權利和義務相一致、費用支出和收益分享相配比的原則，合理確定研發費用的分攤方法，在受益成員企業間進行分攤，由相關成員企業分別計算加計扣除。

4、創意設計活動
企業為獲得創新性、創意性、突破性的產品進行創意設計活動而發生的相關費用，可按照本通知規定進行稅前加計扣除。
創意設計活動是指多媒體軟件、動漫游戲軟件開發，數字動漫、游戲設計制作；房屋建筑工程設計（綠色建筑評價標準為三星）、風景園林工程專項設計；工業設計、多媒體設計、動漫及衍生產品設計、模型設計等。

（七）與研發費用相關的稅收征管要求有哪些？
1、核算要求
財稅〔2015〕119號文件規定，對享受加計扣除的研發費用按研發項目設置輔助賬，準確歸集核算當年可加計扣除的各項研發費用實際發生額。稅務部門分別于2015、2021年發布了兩版輔助賬樣式，企業可根據自身實際情況，參照適用的輔助賬樣式設置輔助賬，或可以自行設計研發支出輔助賬樣式。

2、辦理方式
研發費用加計扣除采取“真實發生、自行判斷、申報享受、相關資料留存備查”的方式，由企業依據實際發生的研發費用支出，自行計算加計扣除金額，并在納稅申報表的相應行次填寫優惠享受的情況，同時留存相關資料備查即可，無需事先備案或審批。

3、享受時點及申報
按照現行政策規定，企業在10月份預繳申報第3季度（按季預繳）或9月份（按月預繳）的企業所得稅時，可以自主選擇是否就當年的前三季度研發費用享受加計扣除優惠政策。
在年度納稅申報時享受的，填報《中華人民共和國企業所得稅年度納稅申報表（A類，2017版）》之《免稅、減計收入及加計扣除優惠明細表》（A107010）的相關行次和《研發費用加計扣除優惠明細表》（A107012）。《研發費用加計扣除優惠明細表》（A107012）的填寫方法與預繳申報類似，該表單將作為年度申報表的一部分報送稅務機關。

（八）委托境外進行研發活動發生的研究開發費用規定有哪些？
財稅〔2018〕64號規定，企業委托境外進行研發活動發生的研究開發費用（以下簡稱研發費用）企業所得稅前加計扣除有關政策為：（在此之前，財稅〔2015〕119號文中委托境外研發不可以加計扣除）

1、委托境外進行研發活動所發生的費用，按照費用實際發生額的80%計入委托方的委托境外研發費用。委托境外研發費用不超過境內符合條件的研發費用三分之二的部分，可以按規定在企業所得稅前加計扣除。上述費用實際發生額應按照獨立交易原則確定。委托方與受托方存在關聯關系的，受托方應向委托方提供研發項目費用支出明細情況。

2、委托境外進行研發活動應簽訂技術開發合同，并由委托方到科技行政主管部門進行登記。相關事項按技術合同認定登記管理辦法及技術合同認定規則執行。

3、企業應在年度申報享受優惠時，按照《國家稅務總局關于發布修訂后的〈企業所得稅優惠政策事項辦理辦法〉的公告》（國家稅務總局公告2018年第23號）的規定辦理有關手續，并留存備查以下資料：
（1）企業委托研發項目計劃書和企業有權部門立項的決議文件；  
（2）委托研究開發專門機構或項目組的編制情況和研發人員名單；  
（3）經科技行政主管部門登記的委托境外研發合同；  
（4）“研發支出”輔助賬及匯總表；  
（5）委托境外研發銀行支付憑證和受托方開具的收款憑據；  
（6）當年委托研發項目的進展情況等資料。

4、本通知所稱委托境外進行研發活動不包括委托境外個人進行的研發活動。委托境外個人研發的費用不可以加計扣除。

四、政策溯源：
近年來，國家多次提高研發費用加計扣除比例，優惠力度迭代升級，為支持企業加大研發投入發揮了很好的政策導向作用。
2008年，國家將研發費用加計扣除政策以法律形式確認。
2015年，國家大幅放寬享受優惠的研發活動及研發費用范圍，并首次明確負面清單制度。
2017年，國家將科技型中小企業的加計扣除比例由50%提高到75%。
2018年，國家將所有符合條件行業的企業加計扣除比例由50%提高到75%，并允許企業委托境外研發費用按規定在稅前加計扣除。
2021年，國家將制造業企業加計扣除比例從75%提高到100%，優化簡化輔助賬樣式，首次允許企業10月預繳時提前對前三季度研發費用進行加計扣除。
2022年，國家對科技型中小企業加計扣除比例從75%提高到100%，將其他企業第四季度加計扣除比例從75%提高到100%，并允許企業在每年10月的申報期，就可以提前申報享受前三季度研發費用加計扣除的優惠。
2023年，7號公告又進一步加大了優惠力度，將所有符合條件行業企業加計扣除比例由75%提高到100%的政策，作為一項制度性安排長期實施。
這項政策主要有以下兩個亮點：一是穩定企業政策預期。3月24日國務院常務會明確將提高符合條件的行業企業研發費用加計扣除比例作為制度性安排長期實施，使企業有了更加明確的預期，有利于企業更加科學合理安排研發活動和資金投入，提高科技創新效率。二是統一所有企業適用政策。在7號公告之前，制造業企業、科技型中小企業、除此之外的其他企業適用不同的研發費用加計扣除政策。7號公告發布以后，所有企業統一適用同樣的政策，無需再對企業的“身份”進行判斷，這不僅簡化了政策口徑，更有利于推動政策精準落地。
2023年到2027年，為了鼓勵集成電路和工業母機企業發展，符合條件的企業研發費扣除比例為120%。是目前為止的特殊安排，不具有普適性。

五、2021年輔助賬樣式

    《國家稅務總局關于進一步落實研發費用加計扣除政策有關問題的公告》（2021年第28號）發布的2021版輔助賬